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高級(jí)審計(jì)師考試《高級(jí)審計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)習(xí)題：案例題(十五)及答案

案例分析

案例十五

資料2020年3月，某審計(jì)機(jī)關(guān)派出審計(jì)組對(duì)甲公司2019年度資產(chǎn)、負(fù)債、損益進(jìn)行審計(jì)。有關(guān)審計(jì)情況和資料如下：1．審計(jì)組在調(diào)查了解甲公司及其相關(guān)情況的基礎(chǔ)上，編制了審計(jì)實(shí)施方案，部分內(nèi)容摘錄如下：(1)經(jīng)初步了解，2019年度甲公司的經(jīng)營(yíng)狀況及其所處外部環(huán)境未發(fā)生重大變化，擬依照以往審計(jì)中對(duì)甲公司治理層、管理層誠(chéng)信度的判斷，不再對(duì)其進(jìn)行評(píng)估。(2)因?qū)坠緝?nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)勝任能力存有疑慮，擬不利用內(nèi)部審計(jì)的工作。OK(3)為降低重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)組擬通過(guò)合理設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，開(kāi)展細(xì)節(jié)測(cè)試。(4)因接到相關(guān)舉報(bào)，審計(jì)人員認(rèn)為甲公司在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，擬將銷(xiāo)售交易及其認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為高水平，不再了解和評(píng)估相關(guān)控制設(shè)計(jì)的合理性并確定其是否已得到執(zhí)行，直接實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試。(5)因甲公司于2019年9月關(guān)閉某地辦事處并注銷(xiāo)其銀行賬戶(hù)，擬不再函證該銀行賬戶(hù)。(6)因?qū)徲?jì)工作時(shí)間緊張，擬不再函證應(yīng)收賬款，直接實(shí)施替代審計(jì)程序。(7) 2019年，甲公司購(gòu)入股票并作為可供出售的金融資產(chǎn)核算。除實(shí)施詢(xún)問(wèn)程序以外，預(yù)期無(wú)法獲取有關(guān)管理層持有意圖的其他充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，擬就詢(xún)問(wèn)結(jié)果獲取管理層書(shū)面聲明。2. 2019年12月31日，甲公司期末資產(chǎn)賬面余額總計(jì)900萬(wàn)元，其中存貨400萬(wàn)元，審計(jì)組擬對(duì)存貨進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)。甲公司總經(jīng)理提出，公司已于2019年11月30日對(duì)存貨進(jìn)行了全面盤(pán)點(diǎn)，目前產(chǎn)品交貨期臨近，為避免再度停工盤(pán)點(diǎn)影響按時(shí)交貨，建議審計(jì)人員取消現(xiàn)場(chǎng)盤(pán)點(diǎn)，改為復(fù)核甲公司2019年11月30日的盤(pán)點(diǎn)資料。審計(jì)組深入研究了甲公司存貨內(nèi)部控制制度，認(rèn)為比較健全有效，于是接受了甲公司總經(jīng)理的建議，詳細(xì)檢查了甲公司的盤(pán)點(diǎn)記錄，并于2020年3月20日抽點(diǎn)了約占存貨總價(jià)值10%的項(xiàng)目，抽點(diǎn)的項(xiàng)目經(jīng)追查至永續(xù)盤(pán)存記錄，未發(fā)現(xiàn)重大差異。3．審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)甲公司的很多重要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)信息存在異常情況：(1)關(guān)鍵產(chǎn)品投入產(chǎn)出比例異常。X產(chǎn)品的投入產(chǎn)出比率由2018年的14：1大幅下降至2019年的3:2：1。(2)水電能耗比異常。在生產(chǎn)成本中，2018年水電費(fèi)支出70.6萬(wàn)元，2019年水電費(fèi)支出20.5萬(wàn)元，甲公司財(cái)務(wù)報(bào)告中顯示2019年生產(chǎn)量較以前年度有大幅增長(zhǎng)，且主要生產(chǎn)動(dòng)力為電能。(3)人工費(fèi)異常。甲公司的分月產(chǎn)量統(tǒng)計(jì)表顯示各月產(chǎn)量有較大波動(dòng)，但與產(chǎn)量有對(duì)應(yīng)關(guān)系的直接人工費(fèi)用無(wú)明顯的波動(dòng)。(4)運(yùn)輸費(fèi)異常。2018年度運(yùn)輸費(fèi)為9.9萬(wàn)元，2019年在出口量劇增的情況下，運(yùn)輸費(fèi)反而下降為0.9萬(wàn)元。(5)收入利潤(rùn)指標(biāo)異常。甲公司2017年以來(lái)凈利潤(rùn)保持了強(qiáng)勁增長(zhǎng)，從2017年的0. 58億元增長(zhǎng)至2019年的4.16億元，其中，2019年較2018年凈利潤(rùn)增長(zhǎng)226%，就同期上市公司的表現(xiàn)來(lái)看，十分罕見(jiàn)。(6)稅收異常。甲公司2019年報(bào)表顯示利潤(rùn)總額4.23億元，應(yīng)繳所得稅為739萬(wàn)元，綜合所得稅率僅為1. 75%。另外，據(jù)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)告披露，該公司為增值稅一般納稅人，2019年實(shí)際繳納增值稅5.2萬(wàn)元。而該公司2019年度工業(yè)企業(yè)性銷(xiāo)售收入為8. 27億元，毛利為5. 43億元，審計(jì)人員以毛利5.43億元估算，公司應(yīng)繳增值稅至少為9000萬(wàn)元。對(duì)于如此巨大的差異，甲公司沒(méi)有給出合理的解釋。(7)巨額合同。甲公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總計(jì)9. 25億元，但2019年1月與德國(guó)M公司簽訂的一單合同，其銷(xiāo)售額就高達(dá)7. 23億元，從數(shù)量上看，整個(gè)企業(yè)的收入和利潤(rùn)集中和維系于一家公司，蘊(yùn)含著巨大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。(8)應(yīng)收款項(xiàng)異常。 2019年末，甲公司應(yīng)收賬款4億多元，其中最大的欠款單位是德國(guó)M公司，欠款達(dá)2.6億元，欠款原因是依合同執(zhí)行進(jìn)度付款。而在2019年末的預(yù)付賬款中，甲公司支付德國(guó)N公司1.6億元預(yù)付設(shè)備款，兩筆巨額款項(xiàng)的債務(wù)人均為德國(guó)企業(yè)，其真實(shí)性值得思考。

二、要求（一）根據(jù)“資料1”，請(qǐng)逐項(xiàng)指出審計(jì)組編制的審計(jì)方案是否存在不當(dāng)之處。如果有不當(dāng)之處，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。（二）根據(jù)“資料2"，請(qǐng)分析審計(jì)組對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)的處理是否正確，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。（三）根據(jù)“資料3”，請(qǐng)針對(duì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常，說(shuō)明審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)如何處理。同時(shí)分析審計(jì)人員可以從哪些方面捕捉到企業(yè)收入舞弊的跡象。

參考答案1．不當(dāng)之處：(1)事項(xiàng)1不恰當(dāng)。審計(jì)組不應(yīng)依賴(lài)以往審計(jì)中對(duì)管理層、治理層誠(chéng)信度的判斷。(2)事項(xiàng)2恰當(dāng)。(3)事項(xiàng)3不恰當(dāng)。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，不能通過(guò)設(shè)計(jì)合理的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍予以降低。(4)事項(xiàng)4不恰當(dāng)。判斷收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，可以不執(zhí)行控制測(cè)試，但是了解內(nèi)部控制程序是必要的，可以在了解內(nèi)部控制程序后，根據(jù)評(píng)估的結(jié)果，直接執(zhí)行細(xì)節(jié)測(cè)試。(5)事項(xiàng)5不恰當(dāng)。對(duì)銀行存款的函證，應(yīng)當(dāng)選擇在財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間所有存過(guò)款的銀行，包括零賬戶(hù)和已結(jié)清的賬戶(hù)。不能由于已經(jīng)注銷(xiāo)賬戶(hù)，就不進(jìn)行銀行存款函證。(6)事項(xiàng)6不恰當(dāng)。除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表而言是不重要的，或函證很可能是無(wú)效的，否則應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證，不能夠出于時(shí)間、成本等原因，減少必要的審計(jì)程序。(7)事項(xiàng)7不恰當(dāng)。詢(xún)問(wèn)應(yīng)作為其他審計(jì)程序的補(bǔ)充，其本身不足以支撐審計(jì)人員得出相關(guān)結(jié)論，應(yīng)當(dāng)將詢(xún)問(wèn)與其他審計(jì)程序結(jié)合使用，如果無(wú)法利用其他審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)，則應(yīng)當(dāng)視為審計(jì)范圍受到限制。2．審計(jì)組對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)的處理不正確，因?yàn)榇尕洷O(jiān)盤(pán)是存貨審計(jì)最基本的要求，是一個(gè)不能省略的關(guān)鍵程序（除非存貨很少，不夠重要）。甲公司存貨占資產(chǎn)總額的40%以上，屬于重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域。因此，對(duì)于存貨僅通過(guò)符合性測(cè)試并抽點(diǎn)約占存貨總價(jià)值10%的項(xiàng)目，從而確認(rèn)存貨是不對(duì)的，必須說(shuō)服甲公司重新進(jìn)行監(jiān)盤(pán)。即使會(huì)計(jì)報(bào)表中其他項(xiàng)目的審計(jì)均為滿(mǎn)意，但因?yàn)橛?0%以上的資產(chǎn)無(wú)法確認(rèn)，這足以改變一個(gè)報(bào)告使用者的決策，屬于重大會(huì)計(jì)事項(xiàng)。審計(jì)組對(duì)于來(lái)自被審計(jì)單位的壓力，不應(yīng)簡(jiǎn)單屈服，應(yīng)該多從被審計(jì)單位的信譽(yù)和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)爭(zhēng)取做通被審計(jì)單位的工作，令其配合審計(jì)監(jiān)盤(pán)，否則就違背了職業(yè)道德中對(duì)獨(dú)立性的要求。3．甲公司財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)信息的異常情況，表明可能有在成本被低估、收入被高估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，可能存在通過(guò)虛構(gòu)重大銷(xiāo)售合同且與管理層舞弊相關(guān)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)信息的異常情況，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)：(1)執(zhí)行分析程序，分析指標(biāo)、數(shù)據(jù)和事情等的異常波動(dòng)。(2)選擇具備相關(guān)知識(shí)、技能和能力的項(xiàng)目組成員，調(diào)查異常的原因， 并跟蹤查證。在選擇審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，增加審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性。(3)對(duì)于審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)知識(shí)之外的領(lǐng)域，應(yīng)事先采取措施，如安排咨詢(xún)專(zhuān)家工作。在審計(jì)中，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用分析程序、詢(xún)問(wèn)、檢查等方式，謹(jǐn)慎地捕捉以下收入舞弊信號(hào)（難點(diǎn)）：(1)分析程序表明對(duì)外報(bào)告的收入過(guò)高、銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折扣過(guò)低、壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提明顯不足；(2)在對(duì)外報(bào)告的收入中，已回收現(xiàn)金的比重明顯偏低；(3)應(yīng)收賬款的增幅明顯高于收入的增幅；(4)在根據(jù)收入測(cè)算的經(jīng)營(yíng)規(guī)模不斷擴(kuò)大的情況下，存貨急劇呈下降趨勢(shì)；(5)當(dāng)期確認(rèn)的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備占過(guò)去幾年銷(xiāo)售收入的比重明顯偏高；(6)本期發(fā)生的退貨占前期銷(xiāo)售收入的比重明顯偏高；(7)銷(xiāo)售收入與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入呈背離趨勢(shì)；(8)與收入相關(guān)的交易沒(méi)有完整和及時(shí)地加以記錄，或者在交易金額、會(huì)計(jì)期間和分類(lèi)方面記錄明顯不當(dāng)；(9)記錄的收入缺乏憑證支持或銷(xiāo)售交易未獲恰當(dāng)授權(quán)；(10)最后時(shí)刻的收入調(diào)整極大地改善了當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；(11)銷(xiāo)售交易循環(huán)中的關(guān)鍵憑證“丟失”；(12)未能提供用以證明收入的原始憑證，或以復(fù)印件代替原件的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮；(13)未能對(duì)銀行存款往來(lái)調(diào)節(jié)表或其他調(diào)節(jié)表上的重大差異項(xiàng)目做出合理解釋?zhuān)?14)銷(xiāo)售收入和現(xiàn)金日記賬存在明顯的不平衡；(15)與收入相關(guān)的記錄（如應(yīng)收款記錄）與函證證據(jù)（如詢(xún)證函回函）存在異常差異；(16)高管層逾越銷(xiāo)售交易循環(huán)的內(nèi)部控制；(17)對(duì)新客戶(hù)、異常客戶(hù)或大客戶(hù)未遵循慣常的客戶(hù)審批程序；(18)交易標(biāo)的對(duì)交易對(duì)手而言不具有合理用途；(19)主要客戶(hù)自身規(guī)模與其交易規(guī)模不匹配；(20)高管層或相關(guān)人員對(duì)收入或收入異?，F(xiàn)象的解釋前后矛盾、含混不清或令人難以置信；(21)存在禁止審計(jì)人員接觸相關(guān)設(shè)施、人員、記錄、客戶(hù)、供應(yīng)商等有助于獲取收入證據(jù)的行為；(22)高管層在收入確認(rèn)方面對(duì)審計(jì)人員施加了過(guò)分的時(shí)間壓力；(23)對(duì)審計(jì)人員要求提供的收入相關(guān)信息拖延搪塞；(24)高管層對(duì)審計(jì)人員就收入提出的質(zhì)詢(xún)做出行為失常的舉動(dòng)（如勃然大怒、威脅利誘等）；(25)接到客戶(hù)、企業(yè)員工、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手關(guān)于收入失實(shí)的暗示或投訴。

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